CIRCOLARE IVA. Come cambia dal 1° gennaio 2024 e dal 1° luglio 2024

Sono pervenute numerose richieste sul regime IVA che sarà modificato dal primo gennaio 2024 e coinvolgerà anche gli enti non profit.

Già vi avevamo avvisati della scadenza (salvo ulteriori, ma improbabili proroghe) del 1° luglio 2024 entro la quale gli enti non commerciali dovranno dotarsi di partita IVA.

Qui cercheremo di darvi ulteriori chiarimenti, anche in ordine alla prossima scadenza del primo gennaio 2024 per l’obbligo di fatturazione elettronica.

Dal 1° gennaio 2024

Tutti i titolari di Partita IVA, senza alcuna esenzione, sono tenuti alla fatturazione elettronica.

Per favorire le APS e ODV (che rivestono tale qualifica solo se iscritte al RUNTS) già titolari di Partita IVA o che apriranno la Partita IVA e con ricavi inferiori a 65.000 euro si applica il regime forfettario (IVA esente – impossibilità di detrarre l’IVA sugli acquisti, ecc).

Questo significa che potranno emettere fatture fuori campo IVA se nell’anno precedente hanno percepito proventi non superiori a 65.000 €,  secondo il regime forfettario delle imprese individuali e professionisti, con conseguente esonero dai restanti adempimenti IVA quali registrazione delle fatture sia emesse che ricevute e dichiarazione annuale IVA.

Dal 1° luglio 2024 tutte le associazioni, qualsiasi forma abbiano (indipendentemente dal RUNTS), sono obbligate ad avere Partita IVA.

Dal 1° luglio 2024 non sarà più applicabile quanto previsto dall’art. 4 del d.p.r. 633/72 per coloro che non saranno iscritti al RUNTS. Chi risulterà iscritto nel RUNTS potrà considerare effettuate nell’esercizio di impresa solo le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell’esercizio di attività commerciali.

Quindi, anche gli enti non commerciali dovranno dotarsi di partita IVA e certificare i corrispettivi di tutte le attività poste in essere, anche se nei confronti di propri soci e aderenti ad associazioni facenti parte di una stessa organizzazione locale o nazionale (operazioni fino ad oggi considerate fuori campo IVA).

Oggi e fino al 30 giugno prossimo sarà sufficiente emettere una semplice ricevuta.

Dal 1° luglio 2024, con il nuovo regime, tutte queste operazioni saranno esenti da IVA ai sensi dell’art. 10 del decreto IVA, purchè le associazioni rispettino le condizioni del no profit (divieto di distribuire utili, libera eleggibilità dei soci, obbligo di rendiconto annuale, obbligo di devoluzione del patrimonio in caso di scioglimento, ecc).

L’art. 36-bis prevede la possibilità di optare per la dispensa dagli adempimenti di fatturazione, registrazione e presentazione della dichiarazione annuale. In tal caso la fattura andrebbe emessa solo a richiesta del committente ed in ogni caso chi abbia effettuato esclusivamente operazioni esenti è comunque esonerato dalla presentazione della dichiarazione annuale anche in assenza di opzione.

Chi effettua anche operazioni commerciali avrà un sistema misto parte esente e parte soggetto ad IVA, mentre ora era parte escluso da IVA e parte soggetto ad IVA.

Come potete comprendere le questioni attengono a materie molto specifiche del settore fiscale, complicate anche da un accavallarsi di norme (tra quelle fiscali e quelle richiamate dal Codice del Terzo Settore). Non è comunque detto che l’introduzione di tali novità sia un danno per gli enti non profit che si sanno gestire.

Il nostro contributo ha soprattutto l’intento di segnalare queste due scadenze.

Segnaliamo, ancora, la opportunità di essere iscritti al RUNTS per poter usufruire dei benefici fiscali e a questo proposito contattate la Federazione o il Vs consulente di fiducia che potrà assistervi in questo cruciale adempimento.

Ovviamente rimaniamo a vostra disposizione per qualsiasi contributo e/o richiesta di chiarimento, consapevoli che nel suo corso l’applicazione di nuove norme determina sempre l’interpretazione di alcuni punti oscuri… o mal fatti e mal pensati.

Un pizzico di storia e qualche chiarimento…….per i più curiosi e per completezza di informazione………

Al fine di poter ben comprendere il passaggio epocale che avverrà dal 1° luglio 2024 dobbiamo mettere in relazione diversi fattori, la modifica intervenuta sull’art. 148 TUIR dall’art. 89 del Codice del Terzo settore, la modifica introdotta dall’art. 5 comma 15-quater del decreto legge 146/2021 all’art. 4 del d.P.R. 633/72, e quanto previsto all’interno del titolo X del d.lgs 117/2017.

Prima della riforma del terzo settore e della modifica introdotta in risposta alla procedura d’infrazione della Commissione Europea l’art. 148 TUIR e l’art. 4 del 633/72 erano in perfetta armonia.

Secondo l’articolo 148 comma 3 del TUIR infatti:

“Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nonché per le strutture periferiche di natura privatistica necessarie agli enti pubblici non economici per attuare la funzione di preposto a servizi di pubblico interesse non si considerano commerciali le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazioni cedute prevalentemente agli associati”.

Mentre per quanto riguarda il profilo fiscale IVA, l’art. 4 del d.P.R. 633/72 prevedeva che fossero considerate escluse le “prestazioni di servizi e cessioni di beni effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto”.

L’art. 89 del d.lgs 117/2017 ha però modificato l’art. 148 rimuovendo dalla previsione i seguenti soggetti:

• associazioni culturali;
• associazioni di promozione sociale;
• associazioni di formazione extra-scolastica della persona.

La rimozione di tali soggetti non avrebbe però avuto effetti fino al momento in cui il titolo X del d.lgs 117/2017 non fosse stato considerato in vigore, e quindi non prima dell’esercizio successivo a quello in cui giungerà il parere positivo della Commissione Europea.

Per tali soggetti quindi a partire dall’entrata in vigore del Titolo X alcune attività quali la vendita di proprie pubblicazioni o le quote versate per la partecipazione a corsi non sarebbero più considerate di natura non commerciale, se non per le sole associazioni di promozione sociale iscritte al RUNTS che a quel punto avrebbero potuto beneficiare del regime di decommercializzazione previsto dall’ art. 85 del d.lgs 117/2017.

Ad oggi ci troviamo ancora in un vero e proprio limbo quindi paradossalmente è ancora attuabile quanto previsto dall’ art. 148 del TUIR, mentre dal 1° luglio 2024 non sarà più applicabile quanto previsto dall’art. 4 del d.p.r. 633/72 per coloro che non saranno iscritti al RUNTS.

Le ODV e le APS che invece già sono iscritte al RUNTS dal 1° gennaio 2024 (quindi molto prima che entri in vigore per gli altri la disciplina IVA), dovranno applicare il regime forfettario previsto dalla Legge numero 190/2014, se non dovessero aver conseguito ricavi superiori a 65.000 euro.

Questo è il quadro di riferimento fino alla piena operatività del titolo X del d.lgs 117/2017.

Tale inoperatività però lascia intendere che al calcolo del volume d’affari sopracitato contribuiscano anche tutte quelle attività che un tempo erano considerate IVA escluse e che con la modifica all’art. 4 del d.P.R 633/72 invece sono da considerarsi esenti, almeno fino al momento in cui non vi sarà una pronuncia della Commissione Europea sul titolo X del Codice del Terzo Settoreap.

Attività che passeranno da iva esclusa a IVA esente con le novità per gli ENC

Vediamo adesso nel dettaglio quali sono le attività che dal 1° luglio 2024 dovranno essere considerate esenti e non escluse ai fini IVA:

• prestazioni di servizi e cessioni di beni ad esse strettamente connesse effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati, in conformità dello statuto, in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto;
• prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica dello sport o dell’educazione fisica rese da associazioni sportive dilettantistiche alle persone che esercitano lo sport o l’educazione fisica ovvero nei confronti di associazioni che svolgono le medesime attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale, nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati delle rispettive organizzazioni nazionali;
• cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate in occasione di manifestazioni propagandistiche da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona a loro esclusivo profitto;
• somministrazione di alimenti e bevande effettuate nei confronti di indigenti, da associazioni di promozione sociale (ricomprese fra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lett. e), della legge 25 agosto 1992, n. 287), le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’Interno presso le sedi in cui viene svolta l’attività istituzionale, nel caso in cui l’attività di somministrazione sia strettamente complementare a quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali.

Attività che passeranno da IVA esclusa ad imponibile con le novità per gli ENC

Le attività che prima della modifica erano considerate escluse da IVA e che invece dal 1° luglio 2024 saranno considerate imponibili ai fini IVA sono le seguenti:

• cessioni di beni non strettamente connesse a prestazioni di servizi effettuate in conformità alle finalità istituzionali da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra- scolastica della persona, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati, in conformità dello statuto, in funzione delle maggiori o diverse prestazioni alle quali danno diritto;
• Cessioni di beni effettuate da associazioni sportive dilettantistiche, in conformità alle finalità istituzionali, nei confronti di soci, associati o partecipanti (incluse le prestazioni rese nei confronti di associazioni che svolgono la medesima attività e che per legge, regolamento o statuto fanno parte di un’unica organizzazione locale o nazionale nonché dei rispettivi soci, associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) verso pagamento di corrispettivi specifici o di contributi supplementari determinati in funzione delle maggiori o diverse prestazioni quali danno diritto;
• cessioni di pubblicazioni effettuate prevalentemente ai propri associati, ma non in occasione di manifestazioni propagandistiche, da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona;
• somministrazione di alimenti e bevande effettuate da soggetti diversi dalle associazioni di promozione sociale (ricomprese fra gli enti di cui all’articolo 3, comma 6, lett. e), della legge 25 agosto 1992, n. 287), le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell’Interno (anche quando effettuate presso le sedi di queste ultime); nonché le somministrazioni di alimenti e bevande effettuate a favore dei propri associati (e non di soggetti indigenti).

Verso la nuova disciplina IVA per gli ENC: attività imponibili che diventeranno esenti

Ci sono anche delle buone notizie, difatti la modifica introdotta all’art. 4 del D.P.R. 633/72 ha trasformato anche alcune attività una volta considerate imponibili ai fini IVA in esenti:

• prestazioni di servizi strettamente connesse con la pratica dello sport o dell’educazione fisica rese da associazioni sportive dilettantistiche alle persone (diverse da soci, associati o partecipanti) che esercitano lo sport o l’educazione fisica;
• cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate in occasione di manifestazioni propagandistiche da associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona (e non più solo da partiti politici rappresentati nelle assemblee nazionali) a loro esclusivo profitto.

L’aspetto più disorientante di queste numerose modifiche è forse proprio quello legato agli Enti del Terzo Settore in particolare ODV e APS, per le quali il legislatore ha previsto casi specifici di decommercializzazione ma che, pur essendo già nel RUNTS e avendo già acquisito la qualifica di ETS, non potranno beneficiarne fino all’esercizio successivo al parere favore della Commissione Europea.

A questo punto la domanda che sembra naturale porsi è: gli enti del terzo settore dovranno quindi aprire partita IVA al 1° gennaio 2024, applicare il regime forfettario previsto dalla l. 190/2014 per le attività che oggi la modifica sull’art. 4 del d.p.r. 633/72 attribuisce ai fini IVA alla disciplina di esenzione, per poi a fronte dell’entrata in vigore del titolo X del d.lgs 117/2017 non dovendole più considerare di natura commerciale, e continuare comunque a doverle fatturare in regime di esenzione?

Chiaramente la natura commerciale dell’attività è un concetto diverso da quello dell’applicazione dell’IVA ma è anche vero che per lo svolgimento di attività istituzionale, quindi non commerciale, non è richiesta la partita IVA, per questo sorge spontaneo interrogarsi su quanto sopra.

Regime IVA per gli ETS: sintesi

ODV e APS 

• che integrano i requisiti della L. 190/2014 e scelgono di optare per il regime forfettario (al pari dei lavoratori autonomi in regime forfettario):
  • emetteranno fattura senza addebitare l’IVA e senza operare la detrazione sulle fatture di acquisto;
  • saranno esonerati dagli obblighi di versamento dell’IVA, di presentazione della dichiarazione IVA e delle relative comunicazioni e liquidazioni periodiche; 
  • saranno comunque tenuti ad integrare le fatture per le operazioni di cui risultino debitori d’imposta con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta, da versare entro il 16 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni. 
  • restano fermi gli obblighi di numerazione e conservazione delle fatture di acquisto e bollette doganali, nonché di certificazione dei corrispettivi e conservazione dei relativi documenti.

• In alternativa, possono aderire al regime della L. 398/91 che ai fini iva per i proventi conseguiti nell’esercizio di attività commerciali “connesse agli scopi istituzionali”, applicano le disposizioni previste in materia di attività di intrattenimento e spettacolo – art. 74, c. 6, DPR 633/1972. L’Iva da versare verrà determinata sottraendo all’Iva incassata sulle operazioni attive una detrazione forfettaria pari a:
  • il 50% dell’imposta relativa alle operazioni imponibili (incluse attività di sponsorizzazione e pubblicità),
  • 1/3 per le cessioni o concessioni di ripresa televisiva e di trasmissione radiofoniche.

La tassazione ai fini Iva avviene applicando il principio di competenza. L’Iva dovuta va versata con cadenza trimestrale, entro il 16 del giorno del mese successivo al trimestre di riferimento, utilizzando il modello F24. Fuori dai regimi precedenti, in alternativa sceglie di optare per l’opzione di esenzione degli adempimenti IVA

• In ultimo, al di fuori dei regimi speciali, l’ente può esercitare l’opzione per la dispensa degli adempimenti IVA ex art. 36-bis DPR 633/72, rinunciano al diritto di detrazione dell’IVA, sono esonerati dalla comunicazione degli adempimenti LIPE e dalla presentazione della dichiarazione annuale.

ETS con ricavi inferiori a 65.000 euro	ETS con ricavi superiori a 65.000 euro, ma non superiori a 400.000 euro	Dispensa adempimenti iva (per i soggetti che effettuano operazioni esenti)
Regime forfettario ex legge 398/91 oppure regime ex legge 190/2014	Regime IVA (e IRES) Legge 398/91	Opzione art. 36-bis, DPR 633/72

Si ricorda comunque che, il quadro normativo fiscale di riferimento per gli ETS cambierà poi radicalmente quando entrerà pienamente in vigore il Titolo X del Codice di Terzo settore, a seguito dell’autorizzazione UE.